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INTRODUCCIÓN
Los actos de delitos financieros siempre se han visto implicados en la economía mundial, sin embargo, se han generado normativas de cumplimiento que permiten un entendimiento de los estados financieros y de su presentación para que agentes reguladores puedan tener accesos a la transparencia de sus actividades. Las irregularidades en el sector empresarial han estado presentes desde la antigüedad, incluso durante la evolución de las empresas se han evidenciado casos mundiales de corrupción que incitaron la creación de normas internacionales de procedimientos para auditar los estados financieros de las organizaciones, referentes a sus actividades y con ello emitir una opinión de la razonabilidad de la información (Toro, Lindao, Suárez y Mosquera, 2021, p.268). Sin embargo, hay elementos principales que se centran en investigaciones de literatura científica sobre hechos como la corrupción, los delitos económicos, los delitos de cuello blanco, el terrorismo, así como lo mencionan Velandia y Escobar (2019, p. 295): «La literatura demuestra un fuerte abordaje desde los documentos; es decir, análisis de informes de auditoría, forenses, contables, autopsias e investigación; que si bien, presentan limitaciones semióticas, constituyen una fuente de información relevante».
La auditoría forense es una disciplina que se enfoca en los procesos de investigación de hechos que incurren en delitos financieros y económicos, y su aplicación se considera para la detección de posibles fraudes en entidades públicas y privadas. Entre sus propósitos está evaluar las medidas tomadas para prevenir y predecir situaciones indeseables en los procesos administrativos, tanto externos como internos, además, deberá investigar todos aquellos hechos sospechosos de actos delictivos, y asesorar de forma directa a los órganos que tienen a su cargo velar por la transparencia en las operaciones de una entidad (León y Lagunas, 2017, p. 6).
Teniendo en consideración aspectos que llevan a cometer fraudes contables, sus elementos están estrechamente relacionados con perjuicios económicos que buscan beneficiar a terceros o a sí mismos, estos elementos son tan característicos que se encuentran en la indagación de la auditoría: incentivos, oportunidades, racionalización, capacidad y actitudes, y permiten que se cometan hechos como lavado de activos, malversación de fondos, fraude, corrupción, enriquecimiento ilícito, y otros que son juzgados y denominados como delitos financieros.
Entonces, los delitos financieros en América latina se ven más relacionados de conjunto con entidades tanto públicas como privadas, donde las empresas crean estrechas relaciones para obtener beneficios personales. A sus participantes y protagonistas se les suele conocer como delincuentes de cuello blanco, por su nivel empresarial y los impactos económico de sus actos. «La corrupción no es una sorpresa o algo nuevo en países latinoamericanos. Es ampliamente conocido que la corrupción mueve millones de dólares cada año e involucra a menudo funcionarios en altos cargos» (Schneider, 2020, p. 59).
En cuanto a los delitos financieros que se presentan en instituciones conllevan la apropiación indebida de activos que implica la sustracción ilegal de recursos financieros, bienes o propiedades de la empresa para beneficio personal, de modo que «la adulteración de los estados financieros y la apropiación indebida de activos afecta el desempeño efectivo de las entidades implicadas en este tipo de violación de las disposiciones jurídico-contables» (Cárdenas, Ruiz y Pozo, 2021, p. 2). El impacto en la sociedad de estos delitos financieros provoca la pérdida de confianza en las instituciones por el grado de complicidad entre la parte pública y la privada. «Una de las consecuencias más graves de estos actos se relaciona directamente con la pérdida de confianza de la sociedad civil en las instituciones del Estado» (Carvajal, Hernández y Rodríguez, 2019, p. 81). Por lo tanto, la adopción de controles en países latinoamericanos se ha vuelto de gran importancia para prevenir y combatir actos de delitos financieros y corrupción, debido a su gran crecimiento en el ámbito público y con beneficios al ámbito privado, como se afirma en la siguiente definición: «En diferentes instancias de control de los países de América del Sur se han incorporado en los procesos de fiscalización de las vigencias fiscales la auditoría forense como herramienta para detectar los hechos de fraude y proteger los recursos públicos» (Castellanos, Velasquez, Arboleda, y Suaza, 2022, p. 99).
De acuerdo con el crecimiento de delitos financieros, la relevancia de un auditor forense es aún mayor, pues este contribuye a una investigación legal y es capaz de mostrar evidencia suficiente probar hechos delictivos, financieros y económicos. Tal y como menciona Ríos (2014, p. 68), un auditor forense «permite que un experto emita ante los jueces conceptos y opiniones de valor técnico, especialmente en lo relativo a la vigilancia de la gestión fiscal, financiera y monetaria de una organización, bien sea pública o privada». La opinión del auditor es base fundamental para demostrar el delito financiero en la entidad auditada.
Para la investigación de un profesional en esta materia son imprescindibles sus conocimientos y habilidades respecto a técnicas criminalistas, capacidades de comunicación, capacidad analítica, integridad, objetividad, conocimientos técnicos contables, legales e investigativos, que permitan que se estudie de manera sistemática y razonable, semejante a un detective, por cuanto su pericia permite conseguir información valiosa que sustente la ocurrencia de un delito financiero. Su praxis debe dar como resultado una investigación y un análisis tan precisos que sirvan como soporte de evidencia para juzgar un hecho de carácter legal. Los auditores forenses deben tener conocimiento de investigación legal y formación jurídica para que, en el momento de ejecutar su trabajo, no tengan complicaciones o confusiones con las leyes que se encuentran establecidas; además, hay que considerar que la recolección de pruebas y evidencias es parte fundamental de su trabajo, lo cual servirá para la emisión de su informe (Toro, Lindao, Suárez y Mosquera, 2021, p. 269).
METODOLOGÍA
La investigación documental se define como «Un proceso basado en la búsqueda, recuperación, análisis, crítica e interpretación de datos secundarios, es decir, los obtenidos y registrados por otros investigadores en fuentes documentales: impresas, audiovisuales o electrónicas» (Arias, 2012, p. 27). «Es aquella que consiste en la recolección de datos directamente de los sujetos investigados, o de la realidad donde ocurren los hechos (datos primarios)» (Arias, 2012, p. 31). La presente investigación es de tipo documental, porque se realizó una revisión literaria científica con enfoque cualitativo.
El diseño fue no experimental y transversal. Los diseños no experimentales podrían definirse como «La investigación que se realiza sin manipular deliberadamente variables. Es decir, se trata de estudios en los que no hace falta variar en forma intencional las variables independientes para ver su efecto sobre otras variables» (Hernández-Sampieri y Mendoza, 2018, p. 174). Además, «Los diseños transeccionales o transversales recolectan datos en un solo momento, en un tiempo único» (Hernández-Sampieri y Mendoza, 2018, p. 176).
El presente trabajo se realizó de manera descriptiva pues, tiene «como finalidad especificar propiedades y características de conceptos, fenómenos, variables o hechos en un contexto determinado» (Hernández-Sampieri y Mendoza, 2018, p. 108).
El instrumento de recolección de información que se consideró en esta investigación es de método secundario, porque permitió obtener información estadística y a su vez información de fuentes históricas.
La población del estudio estuvo comprendida por investigaciones y publicaciones científicas que se encuentran en bases de datos como Scopus, Scielo, Redalyc, Unirioja y Latindex. Por ser un trabajo documental, la cantidad de archivos se tendrá a partir de la revisión sistemática en la web, de acuerdo con los criterios de selección, que sigue el criterio de que «Una población es el conjunto de todos los casos que concuerdan con una serie de especificaciones» (Hernández Sampieri y Mendoza Torres, 2018, p. 199).
DISCUSIÓN Y ANÁLISIS
El análisis permite conocer sustancialmente las diferentes técnicas, instrumentos y principios que ayudan en la presentación de informes financieros a raíz de una auditoría forense: «La investigación busca establecer las reglas, principios, técnicas y métodos suficientes que le permitan al contador público desarrollar el programa de auditoría forense de manera pertinente, eficiente, eficaz y confiable, llegando a la evidencia concluyente para los casos de fraude contable» (Ramírez y Reina, 2013, p. 187). Por ende, conocer las diferentes técnicas de aplicación permite entrar e indagar más en profundidad los temas financieros, además de conocer perfectamente las normativas que están sujetas a los hallazgos de una auditoría. Se trata de «Una oportunidad para indagar sobre las tendencias, técnicas y sectores en que se están presentando los fraudes, corrupción y crímenes económicos de la región, dado que la auditoría forense nace como una herramienta al servicio de los contadores para ayudar a combatir la corrupción y como control a los delitos de tipo financiero» (Arbeláez, Correa y Silva 2013, p. 218).
Como mencionan los dos autores antes citados, la auditoría forense nace de la necesidad de investigar y examinar de manera detallada y especializada posibles irregularidades vinculadas con actividades ilegales que generan perjuicio económico. Su presencia en las instituciones se ha hecho más frecuente dado el crecimiento de los actos de corrupción en países de la región latinoamericana. Los fraudes suelen producirse motivados por la codicia, que en un nivel de gerencia o administrativos en instituciones públicas o privadas, permite el uso de beneficios empresariales para uso personal o en beneficencia de terceros. «Los fraudes en el ámbito empresarial suelen ocurrir por las deficiencias u omisiones en los sistemas de control interno, presentándose a menudo que las empresas no toman todas las medidas necesarias para prevenir los fraudes, e infortunadamente muchas veces aprenden a posteriori, luego de sufrir un desfalco» (Grisanti, 2016, p. 15).
Al realizar este tipo de exámenes especiales, o investigaciones de delitos financieros, siempre se deben mantener los sustentos y bases necesarios para demostrar los hechos y contribuir a la investigación, ya que estas son acciones que se operan de conjunto con la justicia que rige en cada país: «Cuando se trata de documentar el fraude o delito, lo más importante es conocer en detalle los hechos, las personas involucradas, las fechas, las transacciones, la modalidad, los instrumentos financieros, el modo de descubrimiento y los demás aspectos pertinentes» (Baracaldo y Daza, 2015, p. 740).
Los diferentes autores difieren en denominar al experto en auditoría forense, dado que la terminología puede variar de acuerdo a como se define en cada país. En Ecuador no se considera todavía la auditoría forense, sin embargo, hay exámenes especiales que están sujetos a la investigación legal justo como lo hace la auditoría forense, aunque su profesional se denomina perito, o auditor financiero. Cabe indicar que el órgano de control es la Contraloría General del Estado (CGE), y dado que la auditoría forense no tiene base legal en el Ecuador, la CGE determina los informes con indicios de responsabilidad penal y los tramita a la Fiscalía General del Estado para que se hagan las investigaciones y se realice después el proceso pertinente. En países como México o Perú se lo denomina contador, pero todos cumplen la misma función, que es un experto en investigar información contable que sirva como base para demostrar un delito con perjuicio económico-financiero: «el examen del auditor puede dar lugar a cualquier detección de fraudes, siempre y cuando su proceso sea el adecuado» (Grajales, Hormechea y Trujillo, 2015, p. 719).
En Latinoamérica los delitos financieros se han convertido en un problema común en las instituciones públicas y privadas, debido al aprovechamiento de evadir cuentas y explotar lagunas de regulaciones, además de no contar con una cultura organizacional y ética financiera. Por otra parte, los actos delictivos han evolucionado y se van utilizando diferentes técnicas para eludir los sistemas de control. El auditor, como experto, debe autoprepararse constantemente, dada la naturaleza dinámica y desafiante de su campo.
Como se observa en la Tabla 1, en Latinoamérica se encuentran ocho países que tienen un alto riesgo en lavado de activos y financiamiento de terrorismo, por lo que las entidades de regulaciones tienden a estar más involucradas en el control de los mismos. Esto permite que, mediante auditorías forenses, se obtengan recopilación de pruebas, evidencias de cumplimiento o no de las normativas, y la colaboración con las autoridades legales como herramienta valiosa para combatir actividades ilegales que amenazan la estabilidad financiera.
Tabla 1 Índice de ocho países del continente que tienen un riesgo alto de LA/FT
| Posición en ranking | País | Calificación |
|---|---|---|
| 4 | Haití | 8,16 |
| 8 | Paraguay | 7,57 |
| 9 | Belice | 7,44 |
| 12 | Argentina | 7,35 |
| 15 | Bolivia | 7,25 |
| 17 | República Dominicana | 7,17 |
| 24 | Ecuador | 6,89 |
| 31 | Trinidad y Tobago | 6,67 |
Fuente: Unidad de Análisis Financiero y Económico, 2021, p. 14.
Mediante el proceso de investigación se obtuvieron fuentes de diferentes bases de datos las cuales evidencian cómo se han generado publicaciones de artículos sobre este tema, la frecuencia con que estos han aparecido (Figura 1), y como unos fueron sirviendo de sustento para publicaciones futuras. Está claro que para los estudios documentales se necesitan fuentes históricas que permitan conocer el proceso de implementación de las diferentes técnicas propias de la auditoría forense. Al observar el gráfico presentado se puede observar tendencia de patrones de crecimiento de publicaciones en los años correspondientes al 2019-2022, del 2012 al 2018 se consideró que las publicaciones en auditoría forense presentadas tuvieron una tendencia baja, de una o dos publicaciones por año.
Fuente: elaboración propia.Figura 1 Frecuencia de publicaciones sobre auditoría forense en bases de datos de investigación científica.
El gráfico expuesto es resultado de la muestra revisada para la investigación del presente trabajo, consistente en 88 artículos. La obtención de información y la aportación científica brindada sirvieron para la identificación de diferentes aspectos a considerar dentro de la auditoría forense y en particular para su investigación como tema. Es el caso, por ejemplo, de las palabras clave que se emplearon durante la búsqueda de información científica. A continuación, se enumeran estas palabras clave que fueron empleadas como criterios de búsqueda:
Auditoría
Auditoría financiera
Auditoría forense
Corrupción
Delito de cuello blanco
Delitos financieros
Enriquecimiento ilícito
Exámenes especiales
Fraudes financieros
Juicios de delitos financieros
Lavado de activos
Malversación de fondos
Motivo de corrupción
Narcotráfico
Países con tasas de corrupción
Perfil de auditor forense
Perfiles de detectives
Terrorismo
Los criterios de búsqueda fueron fundamentales en la investigación porque permitieron la obtención de resultados de manera sistemática, y sirvieron para fundamentar la perspectiva teórica de esta investigación, teniendo en consideración que la auditoría forense está conformada por conocimientos legales e investigativos, y por actitudes, y siempre busca evidenciar mediante pruebas y sustentos legales que demuestren un hecho perjuicio económico o de delito financiero.
Explorar ampliamente lo que se considera dentro de una auditoría forense, permitió conocer varios aspectos que figuran como sus aspectos primordiales durante los años más recientes. Asimismo, se comprobó que la auditoría forense ha estado presente con mayor frecuencia en los últimos años, y más en los países latinoamericanos, por el alto grado de corrupción existente en estos. Su aportación de diferentes técnicas permite que estas se ejecuten de manera objetiva y sistemática, para que la opinión del experto recogida en su informe sirva como sustento ante un hecho de juzgamiento legal.
CONCLUSIONES
La auditoría forense se ha convertido en una herramienta fundamental para las investigaciones legales que enfrentan un delito financiero, por ende, su naturaleza implica una actualización constante en conocimientos tanto técnicos como legales. La revisión sistemática de publicaciones permite contar con un abanico de percepciones y técnicas que sirven como instrumento de investigación dentro de los procesos de auditoría.
La creciente incidencia de actos delictivos relacionados con hechos económicos en Latinoamérica ha hecho que las organizaciones de control estén más involucradas para prevenir delitos financieros que implican organizaciones privadas y públicas, y que abarcan delitos como corrupción, lavado de activos, malversación de fondos, enriquecimiento ilícito, terrorismo, narcotráfico.
El rol del experto llamado auditor es contar con el conocimiento suficiente para indagar y demostrar posibles hechos de perjuicio económicos o fraudes, su criterio debe estar ligado con conocimientos legales y, a su vez, su opinión recogida en informes debe ser capaz de demostrar evidencia de posibles fraudes económicos.
Mediante el análisis estadístico se evidenció que las investigaciones científicas sobre este tema fueron creciendo en los últimos años dado el aumento del nivel de corrupción en los países latinoamericanos, acompañado por delitos financieros, que se encuentran demostrados por su alta tasa de lavado de activos, de financiamiento al terrorismo, de narcotráfico, malversación de fondos, enriquecimiento ilícito y evasión fiscal.
